Türk lirasına dönüşümün desteklenmesi amacıyla yürürlüğe giren Kurumlar Vergisi Kanunu Geçici 14. madde kapsamında sağlanan vergi istisnası, kur farkı kazançlarının belirli şartlar altında vergiden muaf tutulmasını sağlar. Ancak tür değişikliği (nev’i değişikliği) yapan şirketler için bu istisnanın uygulanma tarihi kafa karıştırıcı olabilir. Bu yazıda, limited şirketten anonim şirkete dönüşen şirketlerin hangi dönem kazançları için bu istisnadan yararlanabileceği açıklanmaktadır.
Kurumlar Vergisi Geçici 14. Madde Nedir?
7352 sayılı Kanun ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na eklenen Geçici 14. madde, 31 Aralık 2021 tarihli bilançolarda yer alan yabancı paraların Türk lirasına çevrilerek en az 3 ay vadeli mevduat veya katılma hesaplarında değerlendirilmesi şartıyla, bu dönüşümden elde edilen:
- Kur farkı kazançları
- Faiz ve kâr payları
- Diğer gelirlerin
kurumlar vergisinden istisna edilmesini sağlar.
İstisnanın kapsamı özellikle 1 Ekim – 31 Aralık 2021 tarihleri arasındaki dönem sonu kur farkı kazançlarını içerir.
Tür Değişikliği Halinde İstisna Hangi Şirketi Kapsar?
Aşağıdaki özelgedeki örnek olayda olduğu gibi, eğer bir şirket 2 Kasım 2021 tarihinde limited şirketten anonim şirkete dönüşmüşse, iki farklı dönem söz konusudur:
- 01.01.2021 – 02.11.2021 arası dönemde faaliyet gösteren ve bu tarih itibarıyla tüzel kişiliği sona eren limited şirket,
- 03.11.2021 – 31.12.2021 tarihleri arasında faaliyet gösteren anonim şirket.
Gelir İdaresi Başkanlığı’na göre, limited şirketin tüzel kişiliği sona erdiği için bu dönemdeki bilançolarda yer alan dövizler istisnadan yararlanamaz.
Ancak tür değişikliği sonrası faaliyetini sürdüren anonim şirketin, kendi dönemine ait (03.11.2021 – 31.12.2021) bilançodaki dövizlerin TL’ye çevrilmesi halinde kur farkı kazancı vergiden istisna edilebilir.
Uygulamada Hangi Şartlar Aranır?
İstisnadan yararlanabilmek için aşağıdaki kriterler karşılanmalıdır:
- Dövizler 31 Aralık 2021 tarihli bilançoda yer almalıdır.
- Dördüncü geçici vergi dönemi olan 1 Ekim – 31 Aralık 2021 tarihleri arasında kur farkı kazancı oluşmalıdır.
(7338 sayılı Kanun uyarınca yapılan değişiklik ile 2022 takvim yılından itibaren uygulanmak üzere dördüncü geçici vergilendirme dönemi beyannamesi verilmeyecektir. - Dövizler en az 3 ay vadeli TL hesaplara dönüştürülmelidir.
- Dönüştürülen hesaplardan elde edilen faiz, kâr payı ve kur farkı gelirleri beyan edilmelidir.
- İlgili hesap hareketleri giriş sırasına göre değerlendirilmeli ve döviz cinsleri dikkate alınmalıdır.
Tür Değişikliğinde Kritik Tarih Ne Zaman?
Ticaret Siciline tescil edilen tür değişikliği tarihi, aynı zamanda limited şirketin infisah (sona erme) tarihidir. Bu tarihten sonra vergi mükellefiyeti yeni unvan altında devam eder. Dolayısıyla:
- Eski şirketin kur farkı kazançları istisnaya dahil değildir.
- Yeni şirketin bilançosunda yer alan ve belirtilen sürelerde TL’ye çevrilen dövizlerin kur farkı kazançları istisnadan yararlanabilir.
Sonuç
Tür değişikliği yapan şirketlerin kur farkı kazançlarından doğan vergi istisnası hakkı, yalnızca yeni türde faaliyet gösterilen döneme aittir. Bu nedenle, bilançodaki döviz varlıklarının hangi şirkete ait olduğunun net şekilde belirlenmesi, istisna uygulamasının doğru yapılabilmesi açısından önemlidir. Bu süreçte, şirketin muhasebe kayıtları, geçici vergi beyannameleri ve TL’ye dönüşüm işlemleri dikkatle yürütülmelidir.
Örnek Özelgedeki olayla ilgili 10 Soru 10 Cevap: Kur Farkı Kazançlarında Tür Değişikliği ve Vergi İstisnası
1. Tür değişikliği nedir?
Şirketin limitedden anonim şirkete veya tersi dönüşümüdür.
2. Tür değişikliğinde vergi mükellefiyeti devam eder mi?
Evet, ancak yeni unvanla ve yeni tüzel kişilikle.
3. Geçici 14. madde hangi gelirleri istisna sayar?
Kur farkı, faiz, kâr payı (bankalarca verilen) ve benzeri gelirleri.
4. Limited şirketten anonim şirkete geçen bir firma hangi dönem için istisna alabilir?
Yalnızca anonim şirketin başladığı dönemden itibaren.
5. Eski şirketin kazancı istisnaya dahil olur mu?
Hayır, eski şirket tüzel kişiliğini kaybettiği için olmaz.
6. Örnek olayda bilançodaki dövizler hangi tarih esas alınarak değerlendirilir?
31 Aralık 2021 tarihli bilançodaki dövizler esas alınır.
7. İstisna için döviz ne zaman TL’ye çevrilmelidir?
Örnek olayda dördüncü geçici vergi dönemi beyannamesi verilene kadar.
8. Döviz farklı hesaplarda tutulursa ne olur?
Aynı döviz cinsinden olanlar birlikte değerlendirilir.
9. Tür değişikliği tarihi neden önemlidir?
İstisna hakkı hangi döneme aitse o şirketi belirler.
10. İstisna beyanı için hangi belge dikkate alınır?
Kurumlar vergisi beyannamesi ve bilanço kayıtları.
ÖRNEK ÖZELGE
|
T.C. |
| Sayı | : | E-62030549-125-860038 | 03.08.2022 | |
| Konu | : | Tür değişikliği yapan şirketin Yabancı Paraların Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarına Dönüştürülmesinden Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisnadan yararlanma tarihi | ||
| İlgi | : |
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Şirketinizin 02/11/2021 tarihinde nevi değişikliği yaparak limited şirketten anonim şirkete dönüştüğü, 7352 sayılı Kanunla 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici 14 üncü madde kapsamında istisnaya konu edilecek kur farkı kazancının tespitinde 1/10/2021-31/12/2021 döneminin mi yoksa nevi değişikliği sonrası 03/11/2021-31/12/2021 döneminin mi dikkate alınacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinde;
“(1) Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir:
a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş merkezlerinin Türkiye’de bulunması.
b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.
(2) Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.”
hükmü yer almıştır.
Aynı Kanunun “Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi Hallerinde Vergilendirme” başlıklı 20 nci maddesinde de;
“…
a) Şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir tarihidir. Münfesih kurum ile birleşilen kurum;
1) Devir tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,
2) Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.
…”
hükmüne yer verilmiştir.
Öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanununun 7352 sayılı Kanun ile eklenen Geçici 14 üncü maddesinde;
“(1) 14/1/1970 tarihli ve 1211 sayılı Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası Kanununun 4 üncü maddesinin üçüncü fıkrasının (I) numaralı bendinin (g) alt bendi hükmüne istinaden Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi kapsamında dönüşüm kuru üzerinden Türk lirasına çevrilen hesaplar ile ilgili olarak; kurumların 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını, dördüncü geçici vergi dönemine ilişkin beyannamenin verilme tarihine kadar Türk lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen Türk lirası varlığı, bu kapsamda açılan en az üç ay vadeli Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda aşağıda belirtilen kazançlar kurumlar vergisinden müstesnadır:
a) Bu fıkra kapsamındaki yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarının 1/10/2021 ila 31/12/2021 tarihleri arasındaki döneme isabet eden kısmı,
b) 2021 yılı dördüncü geçici vergi dönemine ilişkin beyannamenin verilme tarihine kadar Türk lirasına çevrilen hesaplarla ilgili oluşan kur farkı kazançları ile söz konusu hesaplardan dönem sonu değerlemesinden kaynaklananlar da dâhil olmak üzere vade sonunda elde edilen faiz ve kâr payları ile diğer kazançlar.
…”
hükümlerine yer verilmiştir.
Konu ile ilgili açıklamalara 11/02/2022 tarihli ve 31747 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair 19 Seri Nolu Tebliğde yer verilmiş olup, söz konusu Tebliğin “40.3 İstisna uygulaması” başlıklı bölümünde;
“40.3.1.1. Yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarına ilişkin istisna”
31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını, bu Kanunun geçici 14 üncü maddesi ve 1211 sayılı Kanunun ilgili hükmünde öngörülen süre ve şekilde Türk Lirası mevduat veya katılma hesaplarına dönüştüren kurumlar vergisi mükelleflerinin, söz konusu yabancı paralarının dördüncü geçici vergilendirme (1/10/2021-31/12/2021) dönemine ilişkin dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançları kurumlar vergisinden istisna tutulacaktır.
Mükellefler gerek dönem içi gerekse dönem sonu kur farkı kazançlarını muhtelif usullere göre belirleyebilmektedirler. Ancak, istisnaya konu edilecek kur farkı gelirinin tespitine münhasır olmak üzere, dönem içi döviz çıkışlarında ve istisna tutarının hesaplanmasında ilgili hesaba giriş sırasının esas alınması gerekmektedir.
Öte yandan, 31/12/2021 tarihli bilançonun “Bankalar Hesabında” yer alan yabancı paraların birden fazla döviz tevdiat hesabından oluşması halinde Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 14 üncü maddesi ve Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasının ilgili mevzuatı çerçevesinde dönüştürülebilen döviz cinslerine ilişkin döviz tevdiat hesapları istisna tutarının belirlenmesinde birlikte dikkate alınacaktır. İstisna hesabında aynı döviz cinsinden döviz tevdiat hesapları birlikte dikkate alınacağından, bu hesaplar arasında yapılan aktarma işlemlerinin giriş çıkış olarak değerlendirilemeyeceği tabiidir.
…”
açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, 02/11/2021 tarihinde ticaret sicilinde tescil edilerek nevi değişikliğine tabi tutulan ve 03/12/2021 tarihinde 01/01/2021-02/11/2021 kıst dönem kurumlar vergisi beyannamesini veren limited şirket, 02/11/2021 tarihinde infisah ettiğinden ve bu tarihten sonra hukuken varlığından söz edilemeyeceğinden Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 14 üncü maddesi kapsamında kurumlar vergisi istisnasından yararlanması mümkün bulunmamaktadır. Ancak, 02/11/2021 tarihinde anonim şirkete dönüşen Şirketinizin 31/12/2021 tarihli bilançosunda yer alan yabancı paraların, şartların sağlanması kaydıyla, dönem sonu (03/11/2021-31/12/2021) değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarının kurumlar vergisinden istisna edilebileceği tabiidir.
…
Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Karenaudit veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.
