1. Giriş
Türkiye’de yenilenebilir enerji yatırımlarının artmasıyla birlikte, rüzgar enerjisi santrallerine yönelik altyapı yatırımları da önem kazanmıştır. Bu yatırımlar kapsamında inşa edilen yolların muhasebeleştirilmesi ve amortisman yoluyla itfası, hem Vergi Usul Kanunu (VUK) hem de ilgili Genel Tebliğler çerçevesinde değerlendirilmelidir. Bu yazıda, rüzgar tribünlerine ulaşmak amacıyla yapılan yol inşaatlarının amortisman uygulaması mevzuat yönüyle ele alınmaktadır.
2. Mevzuat Dayanakları
Vergi Usul Kanunu’nun 272. Maddesi
Bu maddeye göre, bir gayrimenkulü veya elektrik üretim varlığını genişletmek veya iktisadi kıymetini kalıcı olarak artırmak amacıyla yapılan giderler maliyet bedeline eklenir. Eğer bu varlık kiralanmışsa, yapılan giderler özel maliyet bedeli olarak değerlendirilmektedir.
Vergi Usul Kanunu’nun 314. Maddesi
Maddede, işletmede inşa edilmiş her türlü yolların amortismana tabi tutulabileceği belirtilmiştir. Bu hüküm, enerji yatırımlarında inşa edilen beton, asfalt veya şose yolları da kapsamaktadır.
Vergi Usul Kanunu’nun 315 ve 327. Maddeleri
Bu hükümler, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen faydalı ömür ve amortisman oranları üzerinden itfa edileceğini düzenler. Kiralanan veya işletme hakkı alınan varlıklar için yapılan harcamalar ise kira süresi boyunca eşit yüzdelerle itfa edilir.
3. Uygulamada Amortisman Oranları
333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’ne göre:
- Yollar (Beton, asfalt, parke yol, adi şose, kaldırım ve benzeri yollar)” için faydalı ömür 8 yıl,
- Amortisman oranı %12,5 olarak belirlenmiştir.
Dolayısıyla, rüzgar tribünlerine ulaşmak için yapılan yolların da bu oranlar üzerinden amortismana tabi tutulması gerekmektedir.
4. Mülkiyet ve Kira Durumuna Göre Değerlendirme
A. Arazi Şirketin Mülkiyetindeyse
Yollar, şirketin aktifine kayıtlı taşınmaz üzerinde yapılmışsa, söz konusu yollar amortismana tabi iktisadi kıymet olarak değerlendirilecek ve %12,5 oranında amortisman ayrılacaktır.
B. Arazi Kiralanmışsa
Kiralanan arazi üzerinde yapılan yollar, özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilmeli ve kira süresi boyunca eşit tutarlarda itfa edilmelidir.
Kira süresi dolmadan kiralanan taşınmazın boşaltılması veya hakkın sona ermesi halinde, henüz itfa edilmemiş tutar bir defada gider olarak kaydedilecektir.
5. Yenileme Durumu ve Genel Hükümler
Kira süresi içinde yolların yenilenmesi gerekirse, bu tür harcamalar genel hükümler çerçevesinde yeniden amortismana tabi tutulabilir. Ancak, kira süresinden kısa faydalı ömre sahip bir yol için faydalı ömür esas alınarak amortisman yapılacaktır.
6. Sonuç
Rüzgar enerjisi yatırımlarında altyapı niteliği taşıyan yollar, yatırımın bir parçası olarak değerlendirilir ve Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre amortismana tabi tutulur. Mülkiyet veya kira durumuna göre değişmekle birlikte, yollar için genel amortisman oranı %12,5 ve faydalı ömür 8 yıl olarak dikkate alınır.
Bu yaklaşım, hem muhasebe kayıtlarının doğruluğunu hem de vergi mevzuatına uyumu sağlar.
Özelgedeki Somut Olayla İlgili Soru – Cevap Tablosu
| Soru | Cevap |
|---|---|
| Rüzgar tribünlerine ulaşım yolları amortismana tabi midir? | Evet, Vergi Usul Kanunu’nun 314. maddesi uyarınca amortismana tabidir. |
| Bu yolların amortisman oranı nedir? | 333 No.lu Tebliğe göre %12,5 amortisman oranı uygulanır. |
| Faydalı ömür kaç yıldır? | 8 yıldır. |
| Arazi kiralık ise nasıl işlem yapılır? | Harcamalar “özel maliyet bedeli” olarak aktifleştirilir ve kira süresi boyunca eşit yüzdelerle itfa edilir. |
| Şirket kendi arazisinde yol yaparsa amortisman nasıl olur? | Yol, şirket aktifinde yer alır ve %12,5 oranında amortismana tabi tutulur. |
| Kira süresi bitmeden taşınmaz boşaltılırsa ne olur? | Henüz itfa edilmemiş tutar o yıl gider olarak kaydedilir. |
| Amortisman oranı nasıl belirlenir? | Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan genel tebliğlerde belirtilen oranlar dikkate alınır. |
| Yolun yenilenmesi durumunda amortisman nasıl uygulanır? | Yenilenen yollar genel hükümler çerçevesinde yeni amortisman süreciyle itfa edilir. |
| Özel maliyet bedeli nedir? | Kiralanan veya işletme hakkı verilen varlıklar için yapılan kalıcı giderlerin toplamıdır. |
| Rüzgar enerjisi yatırımlarında amortismanın önemi nedir? | Doğru amortisman uygulaması, hem vergi mevzuatına uygunluk hem de finansal tabloların gerçeği yansıtması açısından önemlidir. |
ÖRNEK ÖZELGE
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı
(Gelir Kanunları Usul Grup Müdürlüğü)
| Sayı | : | 27575268-105[315-2019-358]-E.244202 | 19.07.2019 | |
| Konu | : | Rüzgar tribünlerine ulaşmak için inşa edilen yolların amortismanı hk. | ||
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; …, şirketinizce 1/3/2012 tarihli ve … sayılı üretim lisansı ile Hatay bölgesinde 49 yıllık süreyle rüzgar enerjisi yatırımı yapıldığı ve 2015 yılında faaliyetine başladığı, söz konusu bölgede rüzgar tribünlerine ulaşmak için şirketinizce yollar inşa edildiği belirtilerek, bahse konu yolların inşası için yapılan harcamaların ne şekilde itfa olunacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun;
– 272 nci maddesinde, normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerin, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline ekleneceği, gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan bir ve ikinci fıkralardaki giderlerin bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerleneceği, kiracının veya işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini icra için vücuda getirdiği tesisata ait giderlerin de bu hükümde olduğu,
– 313 üncü maddesinde, işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesinin amortisman mevzuunu teşkil edeceği,
– 314 üncü maddesinde, boş arazi ve boş arsaların amortismana tabi olmadığı; ancak, tarım işletmelerinde vücuda getirilen meyvalık, dutluk, fındıklık, zeytinlik ve güllüklerle incir bahçeleri ve bağlar gibi tarım tesisleri ile işletmede inşa edilmiş olan her nevi yollar ve harkların amortismana tabi olduğu,
– 315 inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Hazine ve Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri, ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı,
– 327 nci maddesinde ise, gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272 nci maddede yazılı özel maliyet bedellerinin, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edileceği, kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderlerin, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılacağı
hükme bağlanmış olup, mezkur Kanunun 315 inci maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak “Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları” tespit edilmiş ve bu oranlar, 339, 365, 389, 399, 406, 418, 439, 458 ve 506 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki liste ile açıklanmıştır.
Bahse konu Tebliğin (2) No.lu bölümünde; Tebliğin 1-6 ncı bölümleri arasındaki sınıflamaların, tüm mükellefler için ortak hükümler içerdiği ve bu iktisadi kıymetlerin genel olarak tüm sektörlerde ana faaliyete ilişkin aşamaların dışında kullanılan iktisadi kıymetlerden oluştuğu, sektörel sınıflamalarda yer alan iktisadi kıymetlerin ise mükelleflerin faaliyet konuları dikkate alınarak tespit edilen ve bizzat üretim, imalat, hizmet vb. aşamalarda kullanılan iktisadi kıymetler olduğu, mükelleflerin öncelikle faaliyette bulundukları sektörü tespit ederek hangi iktisadi kıymetin hangi sınıflamaya dahil olduğunu belirleyecekleri, ilgili sektörde ismen belirtilmeyen ancak 1-6 bölümleri arasında yer alan iktisadi kıymetlerin ise 1-6 bölümünde gösterilmiş olan faydalı ömürleri üzerinden amortismana tabi tutulacağı, sektörel sınıflamada ismen belirtilmeyen iktisadi kıymetlerin 1-6 arasındaki sınıflardan herhangi birinde yer alması durumunda öncelikle 1-6 arasında yer alan amortisman oranları üzerinden amortismana tabi tutulmaları gerektiği belirtilmiştir.
Bu kapsamda, söz konusu Genel Tebliğe ekli listenin (2.1) ayrımında, “Yollar (Beton ve aslfalt yol, parke yol, adi şose ve adi kaldırım ve bunlara benzeyen yollar) için faydalı ömür 8 yıl, amortisman oranı % 12,50 olarak belirlenmiştir.
Buna göre, elektrik üretim tesisinin ve başvurunuzda belirtilen yolların inşa edildiği arazinin;
– Mülkiyetinin şirketinize ait olması durumunda, bahse konu rüzgar enerjisi yatırımı kapsamında söz konusu bölgede rüzgar tribünlerine ulaşmak için inşa edilen yolların 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine ekli listenin “(2.1) Yollar (Beton ve aslfalt yol, parke yol, adi şose ve adi kaldırım ve bunlara benzeyen yollar)” kısmında değerlendirilerek, faydalı ömrünün 8 yıl, amortisman oranının % 12,50 olarak dikkate alınmak suretiyle amortisman yoluyla itfa edilmesi gerekmektedir.
– Kiralanmış olması halinde ise, elektrik üretim tesisi için yapılan harcamaların özel maliyet olarak aktifleştirilmesi, söz konusu elektrik üretim tesisi ile bilumum iktisadi kıymetlerin (söz konusu elektrik üretim tesisini genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerin), şirket kayıtlarında Vergi Usul Kanununun yukarıda bahsi geçen 272 nci maddesi uyarınca “özel maliyet bedeli” olarak aktifleştirilmesi ve aktifleştirilen tutarın anılan Kanunun 327 nci maddesine göre geri kalan kira süresi boyunca ve eşit yüzdeler halinde itfa edilmesi gerekmekte olup, bu kapsamda amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetler ayrıca genel hükümlere göre amortismana tabi tutulmayacaklardır. Ancak, kira süresi içinde yenilenmesi gereken iktisadi kıymetler genel hükümlere göre amortismana tabi tutulacaklardır. Bu kapsamda, mezkur Tebliğ eki listeye göre faydalı ömrü, kira süresinden daha kısa olan söz konusu iktisadi kıymetin bahse konu listede öngörülen faydalı ömür ve amortisman oranı dikkate alınarak itfa edileceği tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
İmza
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Karenaudit veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.
