Yurt dışında geçici görevle çalışan teknik personelin ücretlerinin vergilendirilmesi, hem uygulamada hem de mevzuatta sıkça sorulan konular arasında yer alıyor. Özellikle Gelir Vergisi Kanunu’nun 23. maddesi ile 7420 sayılı Kanun sonrası getirilen istisna hükümleri, hangi durumlarda geçerli olduğu konusunda kafa karışıklığı yaratabiliyor.

Bu yazıda, montaj, bakım, onarım ve teknik hizmetler için yurt dışına gönderilen personelin ücretlerinin gelir vergisinden istisna olup olmadığını, güncel özelge ve tebliğ açıklamaları çerçevesinde ele alıyoruz.

Temel Kural: Gelir Vergisinden İstisna Olabilecek Ücretler

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 23/1-19. maddesi, 3 Kasım 2022 tarihinde yapılan değişiklikle genişletildi. Bu maddeye göre;

“Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerde çalışan personele, fiilen yurt dışında çalışmaları karşılığında, işverenin yurt dışı kazançlarından ödenen ücretler gelir vergisinden istisna edilir.”

Yani belirli koşullarda yurt dışında çalışan personele ödenen ücretlerde vergi kesintisi (stopaj) yapılmaz ve bu gelirler için yıllık beyanname verilmesi gerekmez.

Gelir Vergisi İstisnası İçin Gerekli 3 Şart

322 Sıra No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’ne göre bu istisnadan yararlanmak için aşağıdaki üç şartın aynı anda sağlanması gerekir:

1. Hizmetin türü: Yurt dışında fiilen yapılan inşaat, onarım, montaj ya da teknik hizmetlerde görev alınmalı.
2. Hizmetin yeri: Personel, çalışmayı fiilen yurt dışında gerçekleştirmeli.
3. Ödemenin kaynağı: Ödeme, yurt dışı kazançlardan karşılanmalı.

Bu üç şarttan biri bile eksikse, ücret istisna kapsamına girmez ve gelir vergisine tabidir.

Şube Olmadan Yapılan Hizmetlerde Durum Ne?

Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 24 Nisan 2024 tarihli özelgesine göre:

• Yurt dışında şube veya irtibat ofisi olmayan şirketlerin, sattıkları ürünlerle birlikte verdikleri montaj, bakım ve teknik destek hizmetleri istisna kapsamında değerlendirilemez.
• Bu hizmetler, doğrudan satışa bağlı olduğundan ve kazanç Türkiye’de oluştuğundan, personelin aldığı ücretler gelir vergisine tabidir.

Yurt Dışında Teknik Hizmette Çalışan Mühendis ve Teknikerlerin Durumu

Eğer bir şirketin yurt dışında şubesi yoksa, hizmet Türkiye merkezinden yönetiliyorsa ve gelir Türkiye’de elde ediliyorsa, bu durumda:

• Yurt dışına giden personel fiilen yurt dışında çalışsa dahi,
• Bu personele ödenen ücretler istisnadan faydalanamaz.
• Dolayısıyla gelir vergisi tevkifatı yapılması zorunludur.

Uygulamada Dikkat Edilmesi Gerekenler

• Şirketin yurt dışında yerleşik bir yapılanması (şube/irtibat bürosu) yoksa,
• Satış sonrası verilen montaj ya da teknik hizmetler, ana satışın bir uzantısıysa,
• Kazanç Türkiye’de vergilendiriliyorsa,

bu hizmetlerde görev alan personele yapılan tüm ücret ödemeleri vergiye tabidir ve istisna uygulanamaz.

---

10 Soru 10 Cevap: Yurt Dışı Hizmetlerde Gelir Vergisi İstisnası

1. Yurt dışında çalışan personele yapılan ücretler vergiye tabi mi?
Duruma göre değişir. Şartlar sağlanmıyorsa vergilendirilir.

2. Hangi işler istisna kapsamında?
Yurt dışında yapılan inşaat, montaj, onarım ve teknik hizmetler.

3. Üç temel şart nedir?
Fiilen yurt dışında çalışmak, teknik hizmet yapmak ve ödeme yurt dışı kazançtan karşılanmalı.

4. Şirketin yurt dışında şubesi yoksa istisna uygulanır mı?
Hayır, genelde uygulanamaz.

5. Hizmet satılan ürünle bağlantılıysa durum ne olur?
Bu hizmetler ürün satışının uzantısı sayılır, istisnadan faydalanamaz.

6. Mühendis veya teknikerin çalışması teknik hizmet sayılır mı?
Evet, ancak istisna için diğer şartlar da sağlanmalı.

7. Ücretler Türkiye’deki merkezden ödenirse istisna geçerli mi?
Şirketin yurt dışı kazancı varsa geçerli olabilir.

8. Vergi kesintisi yapılmazsa ceza olur mu?
Evet, eksik tevkifattan doğan vergi cezası uygulanabilir.

9. Personel beyanname vermek zorunda mı?
İstisna uygulanmıyorsa beyan zorunludur.

10. Tebliğ hangi düzenlemelere dayanmaktadır?
193 sayılı GVK ve 322 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği.

---

ÖRNEK ÖZELGE

 

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Gelir Kanunları Gelir Ve Kurumlar Vergileri Grup Müdürlüğü

Sayı	:	E-62030549-120[23/19-2023]-530082		24.04.2024
Konu	:	Yurt dışında montaj işinde çalışan personele yapılan ücret ödemelerinin gelir vergisinden istisna olup olmadığı

İlgi

:

…

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketinizin yurt dışında proje bazında orta ve yüksek gerilim kablo başlık montajı, orta ve yüksek gerilim bağlantı kutuları montajı, orta ve yüksek gerilim test hizmeti, süpervizyon hizmeti, bakım ve onarım hizmeti faaliyetinde bulunduğu, bu konularda şirketinizde çalışan mühendis ve teknikerleri proje süresince dünyada birçok ülkeye göndermekte olduğunuz, proje süresinin işin gereklerine göre değişkenlik gösterdiği, yurt dışı kazançlarınızın hizmet ihracı olarak vergilendirildiği, ihracat bedellerinin yurt içi banka hesaplarına gönderildiği ve yurt dışında şubeniz veya irtibat büronuzun bulunmadığı belirtilerek yurt dışı onarım, montaj ve teknik hizmetlerde çalışan personelinize yurt dışında montaj sırasındaki çalışmaları karşılığında yapılan ücret ödemelerinin gelir vergisinden istisna olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun;

– “Ücretin tarifi” başlıklı 61 inci maddesinde, “Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.

…”,

– “Vergi tevkifatı” başlıklı 94 üncü maddesinde; “Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.

1. Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre,

…

… vergi tevkifatı yapılır.

…”

hükümlerine yer verilmiştir.

Öte yandan, aynı Kanunun 23 üncü maddesinde gelir vergisinden istisna olan ücretlere yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasına 3/11/2022 tarihli ve 7420 sayılı Kanunun 2 nci maddesi ile eklenen (19) numaralı bendinde, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerde çalışan hizmet erbabına, fiilen yurt dışındaki çalışmaları karşılığı işverenin yurt dışı kazançlarından karşılanarak yapılan ücret ödemelerinin gelir vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.

Konu ile ilgili olarak yayımlanan 322 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “Yurt Dışı İnşaat, Onarım, Montaj İşleri ile Teknik Hizmetlerde Çalışan Hizmet Erbabına Yapılan Ücret Ödemelerinde İstisna” başlıklı üçüncü bölümünün “İstisnanın kapsamı, yararlanma şartları ve uygulaması” başlıklı 6 ncı maddesinde;

“(1) 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasına 7420 sayılı Kanunun 2 nci maddesiyle eklenen (19) numaralı bentle, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleriyle teknik hizmetlerde çalışan hizmet erbabına, fiilen yurt dışındaki çalışmaları karşılığı işverenin yurt dışı kazançlarından karşılanarak 1/12/2022 tarihinden itibaren (bu tarih dahil) yapılan ücret ödemeleri gelir vergisinden istisna edilmiştir.

(2) Hizmet erbabına yapılan ücret ödemelerinin gelir vergisinden istisna edilebilmesi için;

a) Hizmet erbabının, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerde çalışması,

b) Hizmetin hizmet erbabınca fiilen yurt dışında verilmesi,

c) Hizmet erbabına yapılacak ödemenin yurt dışı kazançlardan karşılanması,

gerekmektedir.

(3) Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetlerle ilgili olmak ve fiilen yurt dışında bulunarak hizmet verilmesi kaydıyla yönetim, idare, muhasebe ve benzeri hizmetlerde çalışanlar da söz konusu istisnadan faydalanabilecektir.

(4) Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleriyle teknik hizmetlerde çalışan hizmet erbabına yurt dışı şube tarafından yapılan ücret ödemeleri tevkifata tabi tutulmayacağı gibi gelir vergisinden istisna edilen bu gelirler için hizmet erbabınca yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmeyecektir.

…

(5) Yurt dışında çalışan hizmet erbabının ücretlerinin yurt dışı şube adına Türkiye’deki şirket (merkez) tarafından ödenmesi istisnanın uygulanmasına engel teşkil etmeyecektir. Bu durumda, Türkiye’deki şirket (merkez) tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılmayacağı gibi söz konusu ücret gelirleri için hizmet erbabı tarafından da yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmeyecektir.

…

(8) Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleriyle teknik hizmetlerde çalışan hizmet erbabına, gerek şube gerekse şube adına merkez tarafından ödenen ücretler yurt dışı kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınacak olup Türkiye’deki şirket (merkez) tarafından gider olarak dikkate alınamayacaktır.

…” açıklamaları yer almaktadır.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden ve Başkanlığımızca yapılan araştırmadan şirketinizin ana faaliyet konusunun yüksek gerilim bağlantı kutularının üretimi olduğu, bunun dışında kablo kelepçeleri, saha projelerinde kullanılan bakır ekler, bakır ek muhafazaları ve polyester muhafaza kutuları,  kısmi deşarj ölçüm sistemleri ve orta gerilim aksesuarları da ürettiğiniz, gerek yurt içinde gerekse yurt dışında bu ürünleri satın alan müşterilerinize söz konusu ürünlerin montajı, bakım ve onarım konusunda hizmet verdiğiniz anlaşılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, satmış olduğunuz ürünlerin yanında sunmuş olduğunuz montaj, bakım ve onarım hizmetlerinin esas itibarıyla satmış olduğunuz ürünlerin bir parçası olduğu, bu hizmetlerin sunumu için yurt dışında şubeniz veya irtibat büronuzun bulunmadığı ve montaj hizmetinde çalışanlara ödenen ücretlerin yurt dışı şube kazancı niteliği taşımadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde satılan ürünlere ilişkin montaj hizmetlerini ifa eden personele ödemekte olduğunuz ücretlerin Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (19) numaralı bendi kapsamında gelir vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır. 

…